Rappel synthétique de la situation et de la question 

Un homme décède en 2011, laissant son épouse et leurs deux filles. Les biens de la succession comprennent notamment des biens immobiliers détenus par le défunt en nue‑propriété, l’usufruit étant alors exercé par la mère du défunt.  

L’épouse opte pour l’usufruit de l’universalité des biens dépendant de la succession, sur le fondement de l’article 757 du Code civil : elle devient donc usufruitière de tous les biens successoraux, mais, pour ceux déjà grevés d’un usufruit au profit de la mère du défunt, son usufruit ne pourra s’exercer qu’à l’extinction de ce premier usufruit.  

Les filles acquittent les droits de mutation à titre gratuit sur ces biens. En 2017, la mère du défunt décède : l’usufruit qu’elle exerçait s’éteint et l’usufruit légal de l’épouse (conjoint survivant) « s’ouvre » effectivement sur ces mêmes biens. Les filles demandent alors une restitution partielle des droits de mutation sur le fondement de l’article 1965 B du Code général des impôts (CGI), qui vise certains cas d’« usufruit successif ». L’administration fiscale refuse, et un contentieux s’engage.  

La chambre commerciale de la Cour de cassation, saisie du litige, ne tranche pas immédiatement : elle demande l’avis de la première chambre civile sur la question de savoir si l’usufruit légal du conjoint survivant, dans une telle configuration, doit être qualifié d’« usufruit successif » (ou « second usufruit » prenant effet à l’extinction du premier) au sens de l’article 1965 B du CGI, et sursoit à statuer dans l’attente de cet avis.  

L’enjeu pratique est important : si l’usufruit du conjoint est qualifié d’usufruit successif, les héritiers pourraient obtenir une restitution partielle des droits de mutation déjà payés ; si ce n’est pas le cas, aucune restitution ne sera due.  

Qu’est‑ce que l’« usufruit légal » du conjoint survivant ? 

L’usufruit légal du conjoint survivant est la possibilité pour le conjoint, en présence d’enfants, de choisir de recevoir non pas une part en pleine propriété, mais un usufruit sur tout le patrimoine du défunt (l’« usufruit universel »), conformément à l’article 757 du Code civil.  

Dans le cas décrit, l’épouse a choisi cet usufruit universel : elle a donc vocation à détenir un usufruit sur tous les biens de la succession, y compris ceux que le défunt détenait en nue‑propriété, même si ces biens étaient déjà grevés d’un usufruit au profit de la mère du défunt.  

Que signifie « usufruit successif » au sens fiscal ? 

On parle d’« usufruit successif » lorsqu’un second usufruit est prévu pour se mettre en place automatiquement après l’extinction d’un premier usufruit sur les mêmes biens. C’est par exemple le cas classique de la clause de « réversion d’usufruit » : un usufruit est d’abord réservé à une personne, puis, à son décès, il est appelé à revenir à une autre personne.  
L’article 1965 B du CGI organise, en matière de droits de mutation, un mécanisme de restitution partielle lorsque l’on est en présence d’un usufruit successif : il vise à éviter une double imposition excessive lorsque plusieurs usufruits se succèdent sur les mêmes biens.  

En quoi la situation décrite pose‑t‑elle problème ? 

Dans notre affaire, on observe :   

• Un premier usufruit exercé par la mère du défunt sur certains biens ;   

• Un droit d’usufruit légal du conjoint survivant, qui ne peut s’exercer sur ces mêmes biens qu’à la mort de la mère.  

La question est alors de savoir si l’usufruit légal du conjoint, ainsi différé dans son exercice, doit être regardé comme un « second usufruit » successif au premier, au sens de l’article 1965 B du CGI.  

Les filles ont payé des droits de mutation à titre gratuit sur ces biens lors du décès de leur père. Après le décès de leur grand‑mère en 2017, elles ont demandé une restitution partielle de ces droits, en invoquant l’article 1965 B du CGI, précisément parce qu’elles considèrent qu’il y a là un cas d’usufruit successif. L’administration fiscale a refusé, ce qui a conduit au litige porté devant la Cour de cassation.  

Que dit aujourd’hui la Cour de cassation sur ce point précis ? 

La chambre commerciale de la Cour de cassation, dans un arrêt du 26 novembre 2025 (n° 23‑10.056 F‑D), n’a pas tranché le fond du litige. Elle a considéré qu’il était nécessaire de déterminer, au préalable, si l’usufruit légal exercé par le conjoint survivant sur des biens déjà grevés d’usufruit constitue un « usufruit successif » ou un « second usufruit » prenant effet à l’extinction du premier. 

Pour répondre à cette question, la chambre commerciale a saisi la première chambre civile pour avis et a décidé de surseoir à statuer dans l’attente de cet avis. À ce jour, d’après les informations disponibles, la qualification exacte de cet usufruit légal (usufruit successif ou non) au sens de l’article 1965 B du CGI n’est donc pas encore définitivement fixée. [1]   

Quelles sont les conséquences pratiques pour les héritiers, en attendant la décision ? 

Si la Cour de cassation finit par considérer que l’usufruit légal du conjoint survivant, dans un cas comme celui décrit, est bien un usufruit successif au sens de l’article 1965 B du CGI, cela pourrait ouvrir la voie à une restitution partielle des droits de mutation déjà payés par les héritiers.  

À l’inverse, si la Cour estime qu’il ne s’agit pas d’un usufruit successif, aucune restitution ne sera due sur ce fondement : les droits de mutation acquittés lors du premier décès resteront définitivement acquis au Trésor. 

Cette incertitude met en lumière l’importance :   

• D’anticiper la coexistence de plusieurs usufruits sur un même bien (par exemple, usufruit d’un parent puis usufruit du conjoint) ;   

• De mesurer l’impact fiscal des options offertes au conjoint survivant (usufruit universel, quotité en pleine propriété, etc.) ;   

• De suivre l’évolution de la jurisprudence pour ajuster, le cas échéant, les stratégies patrimoniales.  

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