Par V. Streiff, associé Auteuil Notaires 

Le jugement rendu le 2 septembre 2025 par le Tribunal judiciaire de Compiègne (TJ Compiègne, 02/09/2025, n° 24/00911) livre une très intéressante et, à notre connaissance, inédite approche de la notion d’objectif principalement fiscal caractérisant l’abus de droit. 

Livrée dans le cadre d’un contentieux en matière d’Impôt sur la Fortune Immobilière (IFI ) relatif à l’application de la clause de sauvegarde introduite par le législateur pour tempérer les règles anti-abus prévues par l’article 973, II du CGI, l’analyse retenu par le tribunal est de nature à rassurer les contribuables et leurs conseils évoluant dans les méandres de la fiscalité patrimoniale. La prudence reste toutefois de mise. 

Le contentieux : 

Le contentieux est né d’une opération classique de vente à soi-même réalisée par le truchement d’une SCI créée et contrôlée par des contribuables assujettis à l’IFI en vue d’acquérir des biens leur appartenant au moyen d’un financement reposant partiellement sur des apports en compte courant effectués par ces derniers. L’opération a eu pour effet de leur permettre d’encaisser un prix de vente, par hypothèse non taxable à l’IFI, en contrepartie du transfert de biens dans une SCI dont la valeur des titres s’est trouvée considérablement amoindrie à raison du passif créé par l’apport en compte courant d’associé. Il en a résulté une érosion mécanique de la matière imposable à l’IFI. L’opération tombait naturellement sous le coup des règles anti-abus édictées par les articles 973, et 974 du CGI prescrivant respectivement les règles d’évaluation des actifs imposables et les conditions de déductibilité des dettes pour le calcul de l’assiette de l’impôt. Ces dispositions sont toutefois tempérées par la possibilité pour le contribuable de se prévaloir de la clause de sauvegarde sitôt du moins que ce dernier justifie de ce que le prêt n’a pas été contracté dans un objectif principalement fiscal. Contrairement au dispositif du « mini abus de droit » codifié à l’article L 64 A du LPF faisant peser la charge de la preuve sur l’administration, c’est ici au contribuable qu’incombe la charge de démontrer l’absence de but principalement fiscal. En se prononçant sur la clause de sauvegarde invoquée par les contribuables, le tribunal est amené à s’aventurer sur le terrain encore flou de la notion d’objectif principalement fiscal. L’enjeu est d’importance dans un contexte marqué par la généralisation de cette parade anti-abus à l’ensemble de la fiscalité patrimoniale à la suite de l’adoption de l’article L.64 A du LPF. 

Les arguments du contribuable : 

C’est ce qui a amené les contribuables à soutenir que l’opération avait été inspirée par d’autres motifs que fiscaux et notamment par leur souhait de mieux équilibrer leur important patrimoine essentiellement immobilier, appartenant de surcroît majoritairement en propre à l’épouse, en vue d’organiser, par l’intermédiaire de sa vente à des SCI, sa transmission tout en disposant de liquidités pour assurer leur retraite. 

Les arguments de l’administration : 

À l’appui de sa proposition de rectification et en référence à sa doctrine (BOI-PAT-IFI-20-30-30 et BOI-CF-IOR-30), l’administration défendait de son côté l’idée que la détermination du but principalement fiscal devait reposer sur des critères financiers. Dans cette optique, elle a suivi une logique purement mathématique en procédant à une comparaison strictement quantitative entre les avantages fiscaux et les avantages non fiscaux. Pour ce faire elle a tenu compte du montant de l’économie d’impôt résultant de la minoration de l’assiette imposable à l’IFI rapporté à l’ensemble des gains ou avantages de toute nature obtenus du fait du montage. Mais, fidèle à sa logique purement mathématique et à rebours du postulat consistant à tenir compte de tous les avantages non fiscaux, elle a refusé de confronter ces gains à ceux prétendument retirés de l’optimisation de l’organisation de la transmission patrimoniale, au motif que de tels gains ne sont pas quantifiables. 

La position du tribunal : 

Influencée par une vision purement comptable de la fiscalité des entreprises, cette méthodologie est jugée inadaptée à la fiscalité patrimoniale par le tribunal, qui considère que les objectifs patrimoniaux poursuivis par les contribuables ne sont pas toujours compatibles avec l’application mécanique de la méthode quantitative. Le juge relève ainsi qu’ « il convient de prendre en compte les avantages autres que fiscaux résultant du montage, et d’effectuer une balance qui ne peut, eu égard à la rédaction des textes applicables, être purement mathématique ». Autrement dit l’objectif principalement fiscal ne se détermine pas uniquement à partir d’un gain monétaire, mais doit être apprécié qualitativement, en fonction de la logique patrimoniale globale du contribuable, lequel a en l’espèce, et conformément à son objectif de transmission, effectué une donation-partage des parts de la SCI ayant acquis les immeubles. Encore convient-il d’observer que le juge ne paraît pas se focaliser sur le fait que cette donation a été effectuée plusieurs années après la constitution de la société ce qui était, convenons-en, de nature à instiller un doute quant à la sincérité de l’opération. Au-delà de cette considération, les juges nuancent l’approche applicable à la fiscalité des entreprises en l’adaptant à la fiscalité patrimoniale. 

L’analyse du jugement : 

Le raisonnement emprunté permet en creux de maintenir une certaine cohérence avec la manière dont la finalité économique d’une société est appréhendée par l’article 1832 du Code civil, qui ne se limite pas à la seule quête d’un gain financier mesurable. Cette finalité est également satisfaite – et à plus forte raison pour une société civile immobilière – par la réalisation d’économies, lesquelles peuvent assurément se traduire par la mise en place d’une gestion plus rigoureuse que celle offerte par une indivision dans laquelle nul n’est censé demeurer. En somme, là où l’administration ne voit qu’une structure interposée destinée à optimiser la gestion fiscale du patrimoine du contribuable, le tribunal décèle une rationalisation de la gestion d’un patrimoine immobilier en vue de sa transmission. On ne peut toutefois s’empêcher de souligner la bienveillance du juge qui, pour écarter l’objectif principalement fiscal de l’opération en cause, en vient à omettre de relever d’une part, comme nous venons de le rappeler, le décalage entre la constitution de la société et la donation et, d’autre part, le caractère purement circulaire d’une part importante du financement. En effet l’argument avancé par les contribuables consistant à justifier l’opération notamment par la nécessité de disposer d’une trésorerie pour leur retraite eut été tout à fait pertinent si le flux financier avait été équivalent au prix de vente. Mais encore eut-il fallu que ce flux repose sur un financement externe intégral. Or tel n’est pas le cas lorsque ce financement est, comme en l’espèce, pour une bonne part assuré au moyen d’un apport en compte courant d’associés. Attentive à la légitimité des considérations extra-fiscales fréquemment invoquées par les contribuables, la position du tribunal, qui écarte une approche strictement quantitative de la notion d’objectif principalement fiscal, mérite toutefois d’être saluée. De là à prétendre que ce signal très positif préfigure une jurisprudence qui reste à construire, il n’y a qu’un pas que les praticiens devraient se garder de franchir sans adopter d’infinies précautions. Ils auront à cœur de procéder à l’inventaire détaillé des motivations non fiscales en veillant à s’assurer de leur cohérence et de la mise en œuvre effective des opérations s’en inspirant.